增值税专用发票作为增值税抵扣链条中最主要的扣税凭证，直接影响着网络经济主体的增值税税负水平。增值税发票应成为促进网络经济发展的调节器和助推器，但由于其相关规定滞后于网络经济的发展，在一定程度上给网络企业的经营和发展带来了税收风险。

在网络经济中，企业为减少资金占用和开展各类促销业务，发展出各种虚拟积分，该类积分在一定程度上承担了虚拟货币的职能，并在网络经济的迅速发展中起着重要的作用，同时催生了一批提供专业服务的中间平台企业。

以当前网络中较为常见的“集分宝”的应用为例，某网络游戏运营企业为吸引、鼓励用户使用，对参与游戏并符合排名奖励规则的用户，奖励一定数量的“集分宝”，具体发放工作外包给其他技术公司完成，“集分宝”可在天猫、淘宝等特约商户的购物支付过程中抵减商品金额。该游戏公司在与外包技术公司签订的合同中，将其描述为一项技术服务，且约定外包技术公司按照积分服务费全额开具增值税专用发票，即按照固定的价格乘以实际发放的“集分宝”数量确定开票金额，游戏公司取得相应专用发票后便可全额抵扣进项税额。

在此业务中，外包技术公司作为支付宝平台的关联公司，利用自身系统和技术生成“集分宝”积分库，以供支付宝平台获取积分数据后将相应的“集分宝”发放至游戏公司用户账户中，外包技术公司定期与游戏公司按照实际发放的“集分宝”数量乘以固定的单价结算相关费用。从本质上来看，在游戏公司与外包技术公司两者的关系中，游戏公司支付给外包技术公司的款项是一种预付行为，“集分宝”仅是一个用于计算确定预付款金额的凭证和工具，“集分宝”扮演了预付卡载体的角色。

根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第53号)第三条、第四条关于单用途商业预付卡和多用途商业预付卡的相关规定，笔者认为，在上述游戏公司赠送“集分宝”的业务中，游戏公司作为购卡人和充值人，在向外包技术公司支付以“集分宝”为载体的预付卡金额时，外包技术公司作为售卡单位可按照“预付卡销售和充值”分类编码向游戏公司开具不征税的增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。因此，企业申报的扣除项目须是真实的即已经实际发生的，且税前扣除应当遵循权责发生制的原则。笔者认为，游戏公司作为购卡人和充值人，在向外包技术公司支付以“集分宝”为载体的预付卡金额时，应当确认为一项预付账款，待预付卡实际消费后，即相应“集分宝”用于特约商户消费抵减金额后，才视为支出实际发生。但由于以“集分宝”为载体的预付卡已赠送给用户，游戏公司对于实际消费情况无从得知、也无法取得相关扣税凭证，即使其在预付环节取得了外包技术公司开具的预付卡的不征税增值税普通发票，该发票也不应当作为该支出的合法有效扣税凭证，因此，该游戏公司对于赠送“集分宝”的原属于销售费用的支出无法在企业所得税前扣除。

上述情形不利于鼓励企业根据市场环境开展各类创新营销行为，企业需要为其创新性经营行为承担额外的税收成本。

笔者建议，可参照《成品油零售加油站增值税征收管理办法》第十二条关于加油卡中预售单位“待用户凭卡或加油凭证加油后，根据加油卡或加油凭证回笼记录，向购油单位开具增值税专用发票”的规定，即可待“集分宝”实际消费后，根据消费记录向相关单位开具增值税专用发票，取消对预付卡的全环节均不能开具增值税专用发票的政策限定，以此打通进项税额的抵扣链条，同时解决企业所得税中实际支出的确定和取得税前扣除凭证的问题。